A promulgação da reforma tributária (Emenda Constitucional nº 132/2023) e a tramitação do Projeto de Lei Complementar nº 108/2024 trouxeram novos contornos sobre a cobrança do ITCMD nas hipóteses em que o doador tem domicílio no exterior, ou o de cujus possuía bens, era residente ou teve seu inventário processado fora do país (artigo 155, § 1º, III da CF).

Se, por um lado, a reforma e o PLP avançaram na regulamentação do tema, por outro, deixam lacunas que comprometem a segurança jurídica e a efetividade da tributação.

O PLP nº 108/2024 propõe uma regulamentação abrangente do ITCMD: estabelece alíquotas progressivas (artigo 174), define a sujeição passiva e solidária (artigos 175 a 177) e trata da sujeição ativa, inclusive em situações envolvendo bens localizados no exterior (artigos 178 a 180). O artigo 178 atribui competência para cobrar o imposto sobre bens imóveis situados no exterior ao estado de domicílio do de cujus ou doador (caso domiciliado no Brasil), ou ao estado do sucessor ou donatário (caso o transmitente seja residente no exterior). Já o artigo 179 prevê lógica semelhante para bens móveis, títulos, créditos e direitos.

Tais disposições sinalizam um avanço frente ao entendimento atual do Supremo Tribunal Federal (Tema nº 825), no qual foi declarada a inconstitucionalidade da cobrança do ITCMD sobre heranças e doações do exterior sem a prévia edição de lei complementar. No entanto, como o projeto ainda não foi aprovado, o impasse permanece.

Paralelamente, a EC nº 132/2023 incluiu regra transitória (artigo 16), permitindo, de forma provisória, a cobrança do ITCMD nas hipóteses com elementos de extraterritorialidade, até que a lei complementar seja editada. Essa norma, porém, não altera o conteúdo do artigo 155, § 1º, III da CF, tampouco afasta a exigência de norma complementar.

A necessidade de lei complementar para a efetivação dessa cobrança transcende a mera formalidade, pois decorre de cláusula pétrea (artigo 60, §4º, IV) que protege o princípio da legalidade tributária. Ou seja, sem a edição de lei complementar específica, qualquer cobrança se torna constitucionalmente passível de questionamento.

Importante destacar que a EC nº 132/2023 buscou, ainda que de forma transitória, estabelecer critérios práticos para definir a competência tributária nas situações internacionais, prevendo que: a competência será do estado onde se localiza o bem, quando se tratar de bens imóveis e respectivos direitos; quando o doador for residente no exterior, a competência caberá ao estado de domicílio do beneficiário; e quando o beneficiário for residente no exterior, a competência será do estado onde estiver situado o bem doado.

Velhas disputas

Apesar dessas novas disposições constitucionais, nem mesmo com a eventual aprovação do PLP nº 108/2024 haverá plena base normativa para a efetivação da cobrança, na medida em que o texto ainda omite definições fundamentais sobre conceitos centrais ao tema.